基于ABC法下的CCG公司+物流成本核算研究

基于ABC法下的CCG公司物流成本核算研究

摘要：许多生产型企业随着公司规模不断壮大，物流服务也越来越趋于多样化，但是其物流成本的核算并不规范，且多数使用传统的成本核算方法，这显然已经跟不上公司的快速发展。本文通过分析江苏共创人造草坪有限公司的物流核算现状，提出使用ABC法核算物流成本，分析了其可行性，并使用共创相关数据进行了验证，提高了物流成本核算结果的准确性，改进了控制物流成本的措施，以希对其他生产型企业有一定的借鉴作用。
关键词：物流成本核算 ABC法 生产型企业

Accounting the Logistics costing of Co-Creation Grass Company based on Activity-Based Costing

Abstract:To many manufacturing enterprises,with the continuous development of their scale, logistics service is also becoming increasingly diverse. However,their logistics cost accounting isn’t accordance with the criterion. Most of the enterprises use traditional methods of cost accounting, which has been obviously unable to meet the requirements of the companies for the information of logistics cost to make the management decisions. In this article, I will analysis the current situation of logistics cost accounting of Co-Creation Grass using Activity-Based Costing. Through Activity-Based Costing, I will analysis the possibility. What’s more, through verifying the validity of specific data of CCG, it may promote the accuracy of the results and increase the effectiveness of the logistics cost accounting so that other manufacturing enterprises can draw experience from it.
Key Words:logistics costing，Activity-Based Costing，production-oriented enterprises

目 录

一、研究背景及意义 1
（一）研究背景 1
（二）研究意义 2
二、物流成本核算研究综述 2
（一）物流成本 2
（二）物流成本核算 3
（三）ABC法 4
三、基于ABC法的CCG公司物流成本核算实证分析 6
（一）江苏共创人造草坪有限公司简介 6
（二）ABC法 7
（三）利用ABC法核算共创物流成本的可行性 10
（四）基于ABC法的CCG公司物流成本核算分析 11
四、基于ABC法的CCG公司物流成本优化对策 19
(一) 传统成本法与ABC法核算结果对比分析 19
(二) CCG公司物流成本优化对策 20
五、结束语 21
参考文献 23

一、研究背景及意义

（一）研究背景
自从我国加入WTO后，我国的生产型企业也逐渐进军国际市场，面临的竞争也越来越激烈。过去，我国生产型企业一直占据着劳动力成本低的这一优势，但是现在这一优势已经慢慢被印度等国家取代。我国生产型企业如要进军国际市场，最大的短板是我国企业物流成本一直居高不下，与许多发达国家相比，尤为突出。
《中国采购发展报告(2015)》指出，2014年我国的社会物流总费用高达10.6万亿元，占GDP的 16.6%，而美国只有8.5%，我国的物流成本明显偏高[1]；重要的是，这一比重不仅偏高于美国、德国、日本等经济发达国家，相比于经济水平相似的国家，这一比例也明显偏高(如巴西为11.6%、印度为13%)。
对于企业来说，成本的战略地位毋庸置疑，尤其是生产型企业，而企业的经营者们也一直在寻求有效降低成本的方法。从古至今，共有三个利润源泉：第一个是在生产力落后的背景下形成的，人们通过改造生产设备大幅度提高产能，使原材料的消耗大大降低，运用这个方法降低单位成本，由此形成“第一利润源”；伴随着生产力水平不断向前发展，第一利润源越来越相对饱和而无法为企业带来更大的优势，人们开始转向用科技推动生产，用机械化的设备代替大量的人工来提高劳动生产率，由此降低劳动力成本而成为企业的“第二利润源”；随着社会经济的不断发展,市场竞争越来越激烈,显然前两个利润源的利润空间也在不断减少，对于很多生产型企业而言，商品的生产成本不断降低,但是和商品相关的一系列供应、销售等产生的物流成本不断增多,有的甚至高于商品本身的生产成本,因此,企业逐渐将目光放到控制物流成本上，由此形成第三利润源 [2]。“第三利润源”理论提出，保障此利润源能够实现的前提就是正确的核算物流成本，进而有效的控制物流成本，真正发挥第三利润源的作用[3]。

（二）研究意义
随着科技的进步，生产过程中的许多成本都已逐渐下降，但是物流成本却在不断上升，有的甚至已经超过原材料成本等其它成本成为最大的成本支出。因此，降低生产型企业的物流成本已经变得刻不容缓，但是目前很多生产型企业连物流成本都还没有核算清楚。
研究生产型企业物流成本的核算主要有以下两个方面的意义： 一方面， 从公司层面看，物流成本核算的准确性越高，越容易正确辨别物流成本的构成，从而最大限度的控制企业成本，降低企业经营风险，尤其是商品日新月异的21世纪，若某一商品无法快速送到客户手中，那这个商品很难获得成功；另一方面，从国家层面看，科学、合理、高效的物流管理系统有助于更加合理的布局国民经济，对合理分配社会资源、提升人民生活水平、促进国民经济发展都将大有益处。
在许多经济发达的国家,已经普遍采用作业成本法核算物流成本，而在我国，目前大多数的生产型企业采用的都还是传统的成本法，应用ABC方法核算物流成本的生产型企业还很少，处于起步阶段，并没有得到广泛的推广使用。本文借助对CCG公司物流活动的研究，使用ABC方法核算物流成本 ,为分析和控制物流成本提供准确而可靠的物流成本信息。

二、物流成本核算研究综述

（一）物流成本
物流成本指的是商品时间占用或者发生空间位移时产生的费用。我国在2006年发布了GB《企业物流成本构成与计算》，并划分了物流成本的内容：一方面是物流功能成本，另一方面是存货持有期间的物流成本[4]。
物流成本的特点主要有以下三个方面：第一，物流成本内部存在背反效应；第二，物流成本具有湮没与隐含性；第三，物流成本具有削减的乘数效应。

（二）物流成本核算
美国对物流成本管理的研究比较成熟，从物流功能的角度出发，将物流成本计算公式表述为：企业物流总成本=运输成本+存货持有成本+物流行政管理成本[5]。Establish 咨询公司对上式进行了补充，认为物流总成本主要包括运输成本、存货的持有成本、存储成本、客户服务成本、物流管理成本等五个基本要素[6]。

要核算生产型企业的物流成本，需先清楚生产企业会涉及哪些物流活动，如上图2-1所示，从供应处采购物资会产生采购物流成本，在生产的过程中会产生生产物流成本，在销售的过程会产生销售物流成本，顾客退回产品或者本企业将物资退回供应商都会产生回收物流成本。
虽然物流作为第三利润源已经得到普遍的认同，但是王之泰（2001）指出很多生产型的企业并没有掌握挖掘和创造这一利润的方法，面对物流成本的问题也只是关注降低物流功能成本，而无法站在总成本的角度考虑问题 [7]。而我国作为一个发展中国家，常常会拿一些指标与发达国家相比较，但是李鹏伟(2003)指出仅以物流成本占国内生产总值的比例来推算提高物流利润的空间是片面的，这是因为产业之间有结构差异，因此与其他国家比较物流成本缺乏现实意义[8]。归根究底还是我国物流成本在统计和核算时存在一定的问题，在某种程度上是估计和推测出来的。
在我国，生产型企业还没有形成成熟的物流成本核算模型以及相应的制度，因此非常有必要建立健全生产型企业的物流成本核算制度。张文杰和李会太在2002年提出在现行财务会计制度中，对生产型企业的物流成本进行单独核算，并第一次提出了借助会计方法来核算生产型企业的物流成本 [9]。代坤在2003年指出可以建立物流成本的核算体系[10]。罗芸（2013）结合金健米业的实况,指出可以借助会计核算方法中的双轨制来核算物流成本，并从优化物流系统、提升物流成本管理意识、加强物流成本核算三个方面给出了健全物流成本核算方法的措施[11]。
综合而言，我国企业运用较多的物流成本核算方法主要有以下三大类：
（1）传统的物流成本核算方法。这种核算方法是以会计报表为基础，从中分离出与物流有关的费用[12]。但是在分离的过程中很难界定所有的物流活动，存在一定的主观性，因此很难得到准确的物流成本信息。
（2）任务成本法。这种核算方法是单独看物流的每个子系统，可以站在物流系统的角度核算出对不同顾客服务的物流成本信息 [13]。然而，这在核算的过程中程序很复杂，而且存在一定的主观性，核算出的物流成本信息缺乏准确性。
（3）ABC法，即作业成本法（后面会详细介绍），本文主要就是对比分析传统成本法和ABC法核算的物流成本，并根据ABC法的核算结果指出几点控制物流成本的措施。
（三）ABC法
早在上个世纪80年代，将作业看作基本单位进行成本核算的作业成本法就在美国诞生了，并且一直沿用至今。Cooper和Kaplan注意到大部分企业因为核算出的成本缺乏真实性，财务报表也随之失真，他们通过许多的调查分析，提出了一种基于作业的成本核算方法，简称 ABC法[14]。
作业成本法从正式提出到现在，主要有三个发展阶段，如表2-1所示：
表2-1 作业成本法发展历史
内容 第一阶段 第二阶段 第三阶段
中心 商品的成本 工序的成本 价值链
作业的联系 没有 有 有
成本的动因 内部 外部 内、外结合
成本的分析 战术性 战术性 战略性
成本的控制 成本 成本 整个企业
（注：表中内容为笔者阅读相关文献借鉴相关学者研究成果总结所得[15]。）
而我国引入ABC方法则比较晚，但是许多学者们一直在积极研究，并提出了自己的观点与意见。
简传红（2003）指出传统的会计核算方法并不能将物流成本完全核算清楚，且存在一定的缺陷[20]。赖娇娇（2014）对比了传统的成本核算方法和ABC 法，并进一步分析了生产型企业使用作业成本法核算物流成本的优越性[17]。帅斌,孙朝苑（2006）结合前人的研究,将用于微观核算的作业成本法和用于宏观控制的任务成本法有机的结合起来核算物流成本 [18]。延兵（2009）将作业成本法运用到生产型企业的物流成本核算中，并结合案例进行定性和定量分析、比较分析，最终给出了基于作业成本法核算生产型企业物流成本的核算流程，并验证了其可行性[19]。
但是,传统的作业成本法不仅要区分作业，确认成本的动因，且作业的分配和计量又在很大程度上是主观的产物[20]。因此很多人在作业成本法的基础了提出了一些新的物流成本核算方法，如姚霏（2006）、胡国强等（2007）、Janne Engblom（2012）、Wiljar Hansen（2014）等都对时间驱动作业成本法和最初的作业成本法进行了比较,并指出时间驱动作业成本法是将时间作为资源费用的分配标准，即使不知道成本的动因也可以核算，在分配费用时,只要先核算出单位时间成本，然后再乘上观察到的各个作业耗用的时间,就能够核算出相关作业的物流成本[21-24]。李长坤,董雅丽（2008）等人提出将时间成本运用到物流成本核算体系中,并构建了T-A模型 [25]。史文静（2013）认为时间驱动作业成本法不仅能够提供准确全面的物流成本信息，而且核算时有一定的客观性，并将其运用到生产物流成本的核算中[26]。郑琳琳（2014）经过对钢铁生产企业物流成本管理状况的分析和研究,改善了传统划分作业中心的方法,提出了以范围为基础的分配方法——项目双维度的作业分配法, 构建了ABC-BSC模型 [27]。商明晶（2011）[28]、龚雪娟（2012）[29]、苏鑫（2014）[30]等都研究分析了作业成本法在生产型企业中的应用。陈萍娥（2015）结合卷烟生产企业物流成本核算现状，将即时成本控制和作业成本法结合起来，给出了新的物流成本核算和控制体系——基于作业的即时成本控制体系，并阐述了其具体的设计思路[31]。高明浩（2015）指出借助作业成本法进行物流成本核算的可行性和效率都非常高，并提出了时间驱动作业成本核算法，这不但可以对比物流实际作业时间和标准作业时间的差距，而且能够提供真实可靠的物流成本数据 [32]。
目前关于传统的作业成本法以及改进后的作业成本法的研究，多局限在一些流通企业，而将其用于生产型企业核算物流成本的研究则较少，且多停留在理论的研究，甚少用实例去验证。因此，本文通过对共创人造草坪企业实况的研究验证作业成本法在物流成本核算中的重要作用。

三、基于ABC法的CCG公司物流成本核算实证分析

（一）江苏共创人造草坪有限公司简介
江苏共创人造草坪有限公司，简称CCG，是全球领先的现代化、专业化大型人造草坪生产企业，属于私营股份有限公司，是目前全球数量有限、国内首家获得FIFA最高级别——二星认证的高级供应商。在江苏南京设有运营中心，在江苏淮安有楚州工业园和施河老厂两个生产基地 [33]。公司目前主打两大人造草坪品牌：贝特和美吉特，目前总销量已成为全球第一。人造草坪多用于铺装学校和体育场馆内的各种运动场地以及高速路边、市政绿化、庭园、建筑屋顶等。
人造草坪源自美国，阿姆斯壮公司1964年在Rhoel Island铺装了第一块人造草坪场地。但直到80年代才逐渐发展起来，1992年人造草坪开始进入中国市场。人造草坪在中国市场主要经历了三个发展阶段：刚起步时人造草坪在我国的市场需求非常小，总共十万多平方米，基本上靠进口，但是国内已经开始出现生产人造草坪的公司；人造草坪在中国的需求量开始突破百万，我国人造草坪公司也渐渐变多，不仅从进口草坪成品转变到进口草丝然后进行簇绒背胶加工，而且国内的一些企业渐渐开始有能力自己生产草丝；人造草坪在我国的市场需求总量高到千万，国内许多的草坪企业都可以自己生产草丝，并开始自主研发，生产技术也达到了世界级的标准，多家企业通过了国际足联的认证[34]。我国的人造草坪企业在第三个阶段增长速度和发展速度都非常快，共创虽然2002年10月才进入人造草坪生产行业，但是在2009年时销量已跃居全球前三。
（二）ABC法
ABC法即作业成本法，是将活动或者作业作为核算基础，根据资源的动因将使用的资源分到相应的作业中，然后将归集的作业成本按作业动因分配到相应的成本受益对象中的成本核算方法[35]。
1.ABC法原理
ABC法是建立在作业的基础上对成本进行核算，理论依据是生产商品耗用作业,作业则耗用资源并产生成本。用ABC法核算物流成本,就是将物流作业当作成本核算的对象，先根据资源的动因将资源分配到相应的物流作业，再将物流作业按照作业动因分配到相应的成本受益对象，即商品，如图3-1所示。

2.ABC法下物流成本核算过程

使用ABC法核算生产型企业物流成本,过程可如下图3-2：

综合上述流程图，ABC法核算流程可表述为：第一，分析并确定企业物流涉及的资源，主要有设施设备、人工、能源等；第二，分析并界定物流作业，创建作业成本库，物流作业是ABC法核算物流成本的核心内容，可以按照物流的功能划分物流作业，进一步细分可分为处理订单、开票传真、质检、包装、搬运等；第三，确定资源的动因，并将其分配到相应的物流作业中；第四，确定物流作业的动因，并将其分配到相应的受益对象中，如质检作业的作业动因可以为物品检验的次数，处理订单的作业动因可以为订单数量等。
3.ABC法核算物流成本模型
利用ABC法核算物流成本计算过程复杂且计算量大，因此可以建立数学模型简化计算，具体模型如下。
某一生产型企业的产品有x种，物流作业共y种，耗用的资源有S种，物流作业均完全使用即∑Aij=1，这时总物流成本可为∑Ci =∑∑AijEj，则ABC法核算商品成本的计算模型可为：

其中， Ci为成本对象i的单位成本（i=1,2…x）；
Kj为作业j耗用每单位的直接材料（j=1,2…y）；
Wj为作业j耗用每单位的直接人工（j=1,2…y）；
Pj为作业j耗用资源的费用（j=1,2…y）；
Aij是成本对象i耗用作业j的量占总作业量的比重（i=1,2…x；j=1,2…y）。
另一种是用成本动因率计算物流成本，即总的物流费用为∑Ci = ∑∑AijRj，则ABC法核算商品成本的计算模型还可为：

其中， Ci为成本对象i的单位成本（i=1,2…x）；
Kj为作业j耗用每单位的直接材料（j=1,2…y）；
Wj为作业j耗用每单位的直接人工（j=1,2…y）；
Ej为作业j的成本动因分配率（j=1,2…y）；
Bij是成本对象i耗用作业j的成本动因数量（i=1,2…x；j=1,2…y）。
上述模型的前提是所有的作业都能够被耗用，但是在实际的生产中并不能够完全满足这一前提，因此将没有耗用的作业用作“隐藏的商品”，这样模型就可以简化为通用形式即：

或者

其中,C0为“隐藏商品”分摊的物流成本。

（三）利用ABC法核算共创物流成本的可行性

目前CCG公司使用传统的物流成本核算方法，但随着业务量不断增加，物流成本越来越高。传统的物流成本核算方法是直接根据部门来计算成本费用的，可是物流几乎贯穿整个企业的生产运作过程，因此许多间接费用并没有核算在内。而且随着业务量的增加，物流服务也越来越完善和多样化，间接费用也会随之增多，占总成本的比例也会增大，已经无法再忽略不计，因此必须寻找新的物流成本核算方式。
而ABC法的基本原理就是商品耗用作业，作业耗用资源，这样以作业作为核算的基础就能将发生在各个环节的间接费用也归集到物流成本中。选择ABC法核算CCG公司物流成本的原因主要有以下三个方面：第一，随着公司规模的不断扩大，物流的7大功能已经全部具备且都可以作为单独的物流作业，且能够归集成本进行核算，这符合ABC法的基本原理；第二，物流成本具有效益背反的特点，因此必须站在物流总成本的角度来管理和控制，而ABC法就是通过归集和计算各个作业的成本，然后核算物流总成本；第三，公司的物流服务越来越完善，因此各项间接费用也越来越多，占总成本的比重越来越高，必须核算在物流总成本中，而这刚好符合使用ABC法的条件。
综上可以看出使用ABC法核算CCG公司的物流成本既有现实的需要，又有理论的依据，可行性很高。

（四） 基于ABC法的CCG公司物流成本核算分析

结合CCG公司实际物流活动情况，按照上述ABC法物流成本核算流程进行核算，具体如下。
1.确定共创物流系统中的资源
CCG公司是一个大型的生产型企业，各种原辅料以及生产的草丝、草坪等体积大、重量重，且不同工段在不同的车间生产，常常需要在各个车间内转移，因此厂内有很多不同类型的叉车、液压车、半成品车、托盘，仓储使用的吨箱、仓储笼、货架，包装使用的打卷机和各种包装膜、木箱、纸板等，物流部门的人员、物流设施设备使用的能源等。
2.分析并确定共创的物流作业
物流成本根据企业的性质不同而核算的内容也有所不同，对于生产型企业而言，物流成本是从供应商处开始的，即原料等的采购，在此过程中会伴随着检验、运输、装卸搬运等活动而产生物流费用，然后是生产过程中伴随着半成品、成品在车间和仓库之间的装卸、搬运、储存、包装等，还有在销售过程中质检、储存、包装、贴标、配送等活动产生的物流成本。同时，上述活动也会伴随着物流信息费用的产生，这也是核算物流成本时不可忽略的，尤其是现代ERP系统等的运用越来越广泛，必须依靠信息系统来实现仓储等信息的及时掌握[22]。
因为人造草坪的原、辅材料以及半成品、成品的体积都比较大，而且重量重，因此共创采用的是按单生产的生产模式，南京的销售中心签订订单就会及时将订单信息传给生产部的计划科进行排产，并将物料需求信息反馈给仓库与采购部，定金到账后销售部门会通知正式投产，产完后入库等待出库，物流部门和质保部收到发货通知单后准备发货，流程如图3-3所示。

对于CCG这个典型的生产型企业而言，可以将物流作业根据物流的功能划分的，具体分类见图3-4.

综合上述图3-3和图3-4，可以知道CCG公司的物流作业主要有以下几部分。
（1）物流流通成本
物流的流通作业主要是为商品的物理流动而产生的作业，具体可分为装卸搬运、储存、包装、加工、运输、配送。
①　装卸搬运
装卸搬运指的是在特定的地方用机械或人力进行物品的装或卸。对于共创而言，主要发生在生产车间以及仓库，因为在草丝车间生产完半成品后需要将草丝装上托盘，进行简单的包装，然后用叉车将其放入车间库或者直接送至加捻工段进行加捻。同时，对于仓库而言，每天都有大量的原料、半成品、产品入库和出库，需要大量的装卸搬运操作。
②　仓储
仓储作业最主要的作用就是使存货能够在适当的地点和适当的时间有适当的存量。对于共创而言，储存成本是物流总成本中占比非常大的一项，而且实际中经常发生顾客催单的情况，甚至因为交期赶不上而退货的也不在少数。因此这一项必须核算清楚，这样才能最大限度的控制物流成本，又能提高顾客物流服务满意度。目前仓库使用情况：原辅料、产成品的存货量已大大超出现有仓库面积（14203.8m2），底布、胶乳则出现了无库区的现象。这类成本主要有： 储存持有成本，这主要有仓储机械设备的折旧费用、维修费用，仓库人员的薪资，原料、半成品、产品毁损成本；缺货成本，共创的生产是根据顾客订单排产的，因此经常会有插单的情况，但是有时候会发生原材料不足或者其他材料不足而导致无法正常生产，这时就会放弃订单或者选择外购草丝半成品甚至草坪成品；在途库存成本，因为人造草坪在国内的市场需求有限，因此大部门是海外顾客，而在签订销售合同时顾客大多数选择到岸价，这样在途中时产品的所有权还在本公司，无疑增大了储存成本。这就要核算清楚运输成本和在途持有成本孰高孰低，这样才有利于降低物流总成本。
③　包装
在我国包装的费用通常占流通总费用的10%，有的甚至高达50%。在共创，最常用的就是包装膜，除了顾客要求裁片用木箱直接装箱的，都是在打卷完过后用包装膜将草卷包装好，并贴上顾客指定的标签。这两种包装方式成本差别很大，而且因数量庞大，成本更是不容小觑。草坪在外包装膜上还会加贴标签，但是标签的种类也有许多，虽然单个成本差别不大，但是整体成本差别还是很大的。
④　运输
共创每天的出货量都非常大（见表3-1），现在平均4万多平方米每天，最高可达到100多万平方米的出货量，由此可见运输成本在整个物流成本中的比重。除了每天出货时运输的成本，还有两个生产基地之间各种物料的调拨，两个基地之间调拨每天都会有，有的甚至两三趟，这一活动产生的物流成本也必须核算在内。现在厂内主要运输方式有叉车，液压车，半成品车。厂外主要运输方式，内贸是货车；外贸是集装箱或者拼箱，送至港口后海运。
⑤　配送
共创拥有自己的运输车队，因此也常常会为国内的顾客配送货物，在这一过程中主要有车辆费用、人员薪资、装车费用等。虽然相比于物流外包自己配送的较少，但是这方面的成本也不能忽视，因此路途较远，单个订单的配送成本较大。
（2）物流信息处理作业
物流信息处理作业主要是指处理、传真发货通知单、开具发票等与物流相关的信息，这些作业成本中也包括了ERP系统中产品、半成品、各种原辅料的库存信息，处理订单的费用。
（3）物流管理作业
物流管理成本是计划、调整、控制物流所耗用的成本。因为顾客插单的情况比较常见，因此不仅生产需要及时调整，物流方面也要及时跟进调整，预估配载拼装的货物，提前准备放卷、打卷、包装、贴标、装车等物流作业的人员，保证按时发货。
3.确定共创物流资源的动因，并分配到物流作业中
对于叉车、液压车、半成品车、托盘等厂内货物移动的资源，资源动因可以确定为运输量的大小，主要的物流作业有装卸、搬运、运输；仓储使用的吨箱、仓储笼、货架等资源的资源动因可以确定为存储量的大小，主要涉及的物流作业有质检、搬运、装卸、运输等；包装使用的打卷机和各种包装膜、木箱、纸板等，因为草坪一般不计重要和体积，因此这类资源的资源动因为草坪面积的大小，主要涉及的物流作业就是包装、运输、装卸等；物流部门的人员，这项资源可以直接用人工费用作为资源动因，涉及所有的物流作业；物流设施设备使用的能源可以选择使用费用的多少作为资源动因，涉及所有的物流作业；物流系统等信息处理类资源的资源动因确定为使用的频率，主要涉及处理订单、传真发票等物流作业。
4.确定共创物流作业动因，并进行成本分配
根据共创生产商品的特性以及物流的特性，物流作业的作业动因确定如表3-2所示。
表3-2 物流作业动因及其动因量
物流作业 作业的动因 作业动因量
处理订单 订单数（次） 1500
开票传真 开票次数（次） 1500
质检 抽检次数（次） 10000
包装 货物量（卷） 14000
搬运 搬运次数（次） 19000
装卸 货物量（次） 25500
运输 周转量（㎡） 1500000
5.ABC法下共创物流成本具体计算

目前CCG公司经营范围主要是销售草坪成品、草丝半成品以及来料加工业务，应客户要求也会代购胶水，但是这种情况较少。公司在2014年人才引进计划中迎来了中科院的赵博士坐镇研发部，正在积极研发色母料、原胶，这样可以大大降低生产成本，但是物流成本却一直居高不下，如表3-3是2014年12月份的销售以及成本数据，表3-4是2014年12月份共创物流作业成本的资料。
用作业成本法来核算企业的物流成本，第一步就是要确定物流作业，并将同级别的合并起来，第二步是将相关物流费用计入作业成本库。第三步是根据成本动因将作业成本库中的资源分配到相应的成本对象中。根据上述成本模型核算CCG公司2014年12月份物流成本，结果见表3-5、3-6、3-7、3-8。
表3-5根据动因分配物流费用
作业 成本
动因
商品形态 实际消耗的成本动因量 生产
能力
剩余动因量 作业
成本
作业成本动因
率 所属
层次

	草坪

成品 草丝
加工 来料
生产
处理订单 订单数（次） 1283 16 57 1356 1500 144 6472.01 4.773 客户
开票传真 开票次数（次） 1149 16 57 1222 1500 278 9079.17 7.430 客户
质检 抽检次数（次） 9672 16 57 9745 10000 255 66354.75 6.809 公司
包装 货物量（卷） 12479 138 1371 13988 14000 12 237190.24 16.957 公司
搬运 搬运次数（次） 16087 276 1787 18150 19000 850 18422.94 1.015 批次
装卸 货物量（次） 22522 276 2502 25300 25500 200 42994.06 1.700 批次
运输 周转量（㎡） 1287940.5 55089 142900 1485930 1500000 14070.5 5105556.84 3.436 客户

表3-6 公司层次的物流成本核算结果
商品 单位层次成本 小计
直接材料 生产费用 包装 质检
成本动因率 - - 16.957 6.809
草坪产品 192527201 56054400 211606.4 65856.65 248859064.1
草丝加工 234743 203405.5 2340.066 108.944 440597.51
来料生产 286722 152426.7 23248.05 388.113 462784.86

表3-7 客户层次的物流成本核算结果
商品 客户层次成本 小计
处理订单 开票传真 运输
成本动因率 4.773 7.43 3.436
草坪产品 6123.759 8537.07 4425364 4440024.387
草丝加工 76.368 118.88 189286 189481.052
来料生产 6472.188 423.51 491004 497900.098

表3-8批次层次的物流成本核算结果
商品 批次层次成本 小计
搬运 装卸
成本动因率 1.015 1.700
草坪产品 16328.305 38287.4 54615.7
草丝加工 280.14 469.2 749.34
来料生产 1813.805 4253.4 6067.21
由上表可以核算出各个商品的物流总成本和单位物流成本如表3-9：
表3-9 ABC法下各商品物流成本
商品 草坪成品 草丝加工 来料生产
物流总成本（元） 4772103.1 192679.4 527603.46
单位物流成本（元/㎡） 3.705 3.498 3.692
根据上述数据，还可以核算出“潜在产品”的成本，计算结果如表3-10。
表3-10 企业剩余资源成本
作业 剩余因量 作业成本
动因率 剩余资源
成本

处理订单 144 4.773 687.312
开票传真 278 7.43 2065.54
质检 255 6.809 1736.295
包装 12 16.957 203.484
搬运 850 1.015 862.75
装卸 200 1.7 340
运输 14070.5 3.436 48346.24

四、基于ABC法的CCG公司物流成本优化对策

(一) 传统成本法与ABC法核算结果对比分析
用传统的成本法，将处理订单、包装、开票传真、质检、包装、搬运、装卸、运输全部算入间接物流成本，总计为6472.01+9079.17+66354.75+237190.24+18422.94+42994.06+5105556.84=5486070 (元)，销量为1287940.5+55089+142900=1485929.5（㎡），可计算出按销量分配的物流成本分配率为5486070/1485929.5=3.692(元/㎡)，这样核算出的单位物流成本都是相同的。根据上面的计算结果可以整理出如下对比表，如表4-1所示：
表4-1 传统成本法和ABC法核算结果对比表
商品形态 传统成本法 ABC法
物流总成本 单位物流成本 物流总成本 单位物流成本
草坪成品 4755076.33 3.692 4772103.1 3.705
草丝加工 203388.59 3.692 192679.4 3.498
来料生产 527586.8 3.692 527603.46 3.692

但是目前因为生产能力的扩大，产品的种类已经从原来单一的草坪产品变成现在接受顾客来料或者草丝半成品的生产，实际中每类商品生产的程序并不完全相同，因此物流成本不可能相同，这样核算出的每个商品的总成本是不准确的。
传统的成本法是将所有的间接全部归集在一起，然后选择成本标准（如共创为草坪的面积）平均分配形成单位物流成本，从计算结果可看出低估了物流作业流程多的商品物流成本，高估了物流作业少的商品物流成本，物流成本信息缺乏准确性，造成商品的总成本也失真。使用ABC法核算物流成本，对物流作业进行多个动因分配成本，所以能更清晰的看出商品的成本构成，以及物流成本的比重与具体数额。作业成本法能够提供比较准确且真实的物流成本数据，有利于有效的控制并降低物流总成本，为经营决策提供有效的参考依据。

(二) CCG公司物流成本优化对策
根据上面的数据可以得到ABC法下各个物流作业成本在物流总成本的比重，如图4-1。

通过上面的柱形图可以直观的看出在物流成本中占据最多的是运输作业和包装作业，分别为93.06%和4.32%，因此可以针对这两个作业寻找控制物流成本的途径。
1.运输成本优化对策
通过进一步调查发现紧急运输时有发生,包括紧急采购运输和紧急发货运输。因此针对运输成本，可以从以下三个方面控制优化。
第一，就近选择供应商，国外采购转向国内采购，省外采购转向省内采购。运输距离会影响到运输成本,距离越远,成本越高。此外省外采购周期较长,不仅会影响整个交货周期,而且会增加原辅料的库存成本。国外采购的主要是生产原料和色母料等，这些供应商都是合作时间较长的，但是现在国内也有不少企业有能力提供相同的生产原辅料，只是产品的纯度不同。如生产料LC170，之前都是从韩国进口POE LC170，但是现在东莞市海涵工程塑胶原料有限公司也有成分相同的产品，只是名字为8200，纯度比LC170稍低点，生产时需调整生产配方增加8200的比例。但是经过计算得出即使配方中增加8200的用量，将多增加的原材料费用平摊到采购成本中也比从国外进口便宜。
第二，因为公司采用的是按单生产，所以经常有插单的现象，不仅生产计划要及时调整，物流方面也要跟着调整，出货要提前配载，尽可能的减少空载率，降低运输成本。尤其是出口的货物，要提前预估所需的集装箱和车辆，如果无法满载或者拼箱要及时通知业务与顾客联系，商量推迟或者提前发货。
第三，由于目前公司有两个生产基地，所以每天都会调拨物资，主要有生产原辅料、草丝半成品、包装膜、铝管等生产所需的物资，有时甚至是拉链袋等办公用品，这在很大程度上是两边生产没有协调好，导致物资在两个生产基地调来调去，增加了运输成本。因此两边计划员要提前协调好生产计划，尽量避免物资的调拨，控制运输成本。
2.包装成本优化对策
随着物价的不断上升，包装材料的价格也不断上升，控制包装成本也可以从三个方面入手。
第一，因为顾客的要求不同，所以包装的形式和所用的包装材料也有所不同，这就需要工作人员在包装时注意区分。但是在实际的操作中经常出现包装膜用错或者标签贴错的现象，这就需要重新包装，不仅增加的包装成本，而且耽误了交货时间。
第二，采购部门可以寻找更合适的供应商，以长期供应为谈判条件进一步降低包装材料的成本，从而控制包装总成本。
第三，销售部门的业务人员要多和客户沟通。由于很多客户对产品的材料、颜色等认识不全面,要求业务人员要主动和客户联系介绍产品，引导客户选择合适的包装材料，并以书面合同的形式记录下来，以免将来产生矛盾。通过这种方式尽量减少包装材料的种类，进而降低企业的包装成本。
五、结束语
随着全球化进程的不断加快，许多生产型企业面临的挑战也越来越多，尤其是像CCG公司这样出口贸易居多的生产型企业，不仅质量上要符合国际标准，物流服务也要跟得上国际水平，这样才能在国际市场竞争中取得更大的竞争优势。
本文通过分析CCG公司物流成本核算现状，引入了ABC法核算物流成本，并对比分析了ABC法和公司现在使用的传统成本法核算结果，ABC法更符合公司目前的物流作业情况以及经营决策的需要。最后又通过ABC法核算结果分析出在物流成本中占比最大的是运输和包装两个作业，并针对这两个作业提出了控制作业成本的途径，希望可以为公司降低物流成本起到一点促进作用。
因为本人水平有限且数据不全面，本文只研究了共创生产基地的物流作业成本，没有核算仓储成本、废弃物回收以及销售中心涉及的部分物流作业成本，这需要以后有足够的数据再继续研究分析。同时，关于控制物流成本措施的实施效果还没有跟踪分析，需要以后进一步收集资料改进控制物流成本的措施。希望本文对其他生产型企业改进物流成本核算方法有一定的借鉴作用。

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