[数据概念|方案实操]数据资产入表会计实务和四大疑难点解析

2023年8月，财政部发布了《企业数据资源相关会计处理暂行规定》，并于2024年1月1日正式实施。要求企业应当按照企业会计准则相关规定，根据数据资源的持有目的、形成方式、业务模式，以及与数据资源有关的经济利益的预期消耗方式等，对数据资源相关交易和事项进行会计确认、计量和报告。

对于如何依据《暂行规定》进行操作，大家有兴趣可以参看较早文章

一文讲清数据资产入表实操流程 (qq.com)

我们今天重点讲讲按照《暂行规定》如何进行财务相关处理。

01   《暂行规定》前的财务报告准则

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财务准则都是有延续性的，我们先来看看在《暂行规定》出台之前一些对于无形资产的财务准则是如何要求的。

首先，关于IFRS组织，在鼹鼠哥之前的文章中有简单介绍。可以参看  [数据概念]数据要素市场中的ESG数据【1】 (qq.com)  中的第三节。

该组织也已经和中国财政部协调，在北京建立了办公室。

根据IFRS国际财务报告准则的规定，企业将数据资产视为无形资产进行核算和披露的相关条款包括IAS38《无形资产》和IFRS 3《企业合并》。

IAS 38 定义了无形资产及其确认条件和计量方法：“”如果数据资产满足无形资产的定义要求，且有可靠的计量价值，企业应将其作为无形资产进行核算。“

另外，IFRS3规定：在企业合并时，如果被合并企业拥有某些数据资产，且符合无形资产的定义标准，该数据资产应列入合并后企业的资产负债表，并进行后续的评估和计量。

国内2014年版本的《企业会计准则》规定了会计基本要素和会计核算、信息披露等方面的规定：数据资源满足“企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源”，且与该资源有关的经济利益很可能流入企业，该资源的成本或者价值能够可靠地计量，可以确认对应资产。

《暂行规定》进一步细化为：企业应当根据数据资源的持有目的、形成方式、业务模式，以及与数据资源有关的经济利益的预期消耗方式等，将数据资源作为无形资产或存货进行会计处理。

如果企业仅使用数据资源，原则上应当作为无形资产核算。

如果企业日常活动中持有、最终目的用于出售的数据资源，原则上作为存货进行会计处理。

02   暂行规定

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我们首先来看看企业哪些数据资源可以入表，如何进行界定？

《暂行规定》对于数据资源“入表”的判断主要是基于现有企业会计准则关于存货和无形资产的定义和确认条件进行规范的，企业在判断数据资源是否可以“入表”的原则没有发生重大的变化。企业需要按照企业会计准则基本准则对于资产的定义和资产的确认条件，同时结合企业会计准则存货和无形资产的具体确认条件判断数据资源是否可以入表。

根据《暂行规定》的指引，数据资源能否“入表”主要依据现行企业会计准则中关于存货和无形资产的定义与确认条件。在核心原则上，这一判断标准并未发生显著变动。

形成途径：相关数据资源须由企业过去的购买、生产、建设行为或其他交易事项所形成。

权属关系：企业须拥有或控制这些数据资源。

经济利益：预期这些数据资源将为企业带来经济利益，且这种经济利益很可能流入企业。

可靠计量：相关数据资源的成本或价值应能够可靠计量。

此外，企业在实际操作中还需按照存货或无形资产准则的具体规定，对这些数据资源进行确认和计量。

相反，对于不能“入表”的数据资源，它们往往不符合上述要求。例如，某些技术数据或个人信息数据可能因缺乏经济利益或可交易性，或企业无法确认其控制权，或成本无法可靠计量等原因，而不能被确认为资产。在界定过程中，企业应参考相关会计准则，并结合自身的业务特性和实际情况，进行审慎判断。

03   估值方法

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数据资产估值是整个入表环节的重点和难点，在之前的文章中也反复有提及。有兴趣的朋友可以参看  一文讲清数据资产化之确权和估值方法 (qq.com)

数据资产具有非实体性、依托性、多样性、可加工性、价值易变性等基本特征，传统的无形资产估值方法在评估数据资产价值时有一定程度的适用性。在这里我们简单把估值方法介绍一下：

图片来源：德勤

三种方法的基本特征，优劣势如下表。

图片来源：德勤

尽管我们当前已经拥有一系列成熟且完善的无形资产估值方法和模型，然而，在面对数据资产这一新兴资产类别时，其价值评估仍面临诸多挑战和难点。具体而言，估算数据资产的重置成本变得尤为困难，因为数据资产的独特性和时效性导致其贬值因素难以精确量化，从而限制了成本法的有效应用。

在采用收益法时，确定数据资产对应的折现率、预测其未来收益及收益分成率等关键参数，均存在诸多不确定性。这些参数的设定直接影响到估值结果的准确性和可靠性，因此，需要更加精细和审慎的考量。

市场法作为另一种常见的估值方法，在数据资产价值评估中也面临挑战。如何选择合适的可比交易案例，如何调整因案例差异而产生的各种影响因素，都是需要进一步探讨和研究的问题。

鉴于以上问题，我们需要在现有通用估值方法的基础上，紧密结合数据资产的特点，不断探索和发展新的估值技术和方法。这要求我们在深入理解数据资产特性的同时，也要不断学习和借鉴其他领域的先进经验和技术，以提高数据资产价值评估的准确性和有效性。

04   2024年一季度上市公司数据资产入表情况

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前边提到，数据资产的会计处理准则可以按照无形资产和存货两大类方法来处理，在具体介绍这两类方法之前，我们先来看看上市公司都是如何选择的。

2024年4月30日，5300多家上市公司中，A股共有23家上市公司在一季度资产负债表中披露了“数据资源”数据，成为首批数据资产入表的实践者。

从披露项来看，开普云（688228.SH）、南钢股份（600282.SH）将数据资源计入“无形资产”和“开发支出”两个项目下；恒信东方（300081.SZ）、航天宏图（688066.SH）、每日互动（300766.SZ）、卓创资讯（301299.SZ）、中远海科（002401.SZ）等11家仅计入“无形资产”项目下，中信重工（601608.SH）、金龙汽车（600686.SH）、中闽能源（600163.SH）等6家仅计入“存货”项目下；拓尔思（300229.SZ）、美年健康（002044.SZ）等4家仅计入“开发支出”项目下。

图片和数据来源：雪球

另外，从披露金额规模来看，仅有两家过亿，其他均低于5000万元，15家低于1000万元。过亿的两家均为存货，中信重工存货项下的数据资源为7.16亿元，金龙汽车为5.84亿元。计入无形资产的公司中，恒信东方最高为0.25亿元，航天宏图为0.17亿元，每日互动为0.13亿元。

从数据资产占总资产比例看，中信重工、金龙汽车、恒信东方表现居前，分别达到了3.95%、2.15%和1.29%，另外，卓创资讯、海天瑞声和每日互动也均超过了0.5%。

05   无形资产会计处理

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下边我们就结合《企业会计准则第6号—无形资产》和《企业会计准则第1号—存货》规定，给大家简单介绍一下两种方法具体的会计处理要点：

首先，是符合《企业会计准则第6号——无形资产》的数据资源会计处理

一、定义与确认

数据资源作为企业的无形资产，首先需要满足无形资产的定义，即“企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产”。同时，还应满足以下条件：与该无形资产有关的经济利益很可能流入企业，且该无形资产的成本能够可靠地计量。其中，“可辨认”意味着该数据资源能够单独或与相关合同、资产或负债一起用于出售、转移、授予许可、租赁或交换，或源自合同性权利或其他法定权利。

二、初始计量

1. 外购方式：企业外购数据资源作为无形资产时，其成本包括购买价款、相关税费，以及直接归属于使该项数据资源达到预定用途所发生的加工过程费用（如数据脱敏、清洗、标注、整合、分析、可视化等）和数据权属鉴证、质量评估、登记结算、安全管理等费用。对于超过正常信用条件延期支付且实质上具有融资性质的购买价款，应以购买价款的现值为基础确定成本。

2. 研发方式：企业内部数据资源的研发支出应区分研究阶段与开发阶段。研究阶段的支出计入当期损益；开发阶段的支出，在满足无形资产准则规定条件时，可确认为无形资产。

三、后续计量

1. 摊销方式：企业取得数据资源无形资产后，应分析其使用寿命，并选择反映经济利益预期实现方式的摊销方法。对于使用寿命不确定的无形资产，不应摊销。利用数据资源提供服务时，应将摊销金额计入当期损益或相关资产成本。

2. 减值准备：当数据资源无形资产不能预期给企业带来经济利益或能力受到重大不利影响时，应进行减值测试，并计提减值准备。

3. 出售处置：企业出售数据资源无形资产时，应将价款与账面价值差额计入当期损益。

四、列报与披露

1. 报表列报：在资产负债表中，“无形资产”项目下应增设“数据资源”项目，以反映数据资源的期末账面价值；在“开发支出”项目下增设“数据资源”项目，以反映正在进行的数据资源研发项目的资本化支出。

2. 强制披露：企业应按照无形资产类别披露数据资源的会计信息，包括其使用寿命、摊销方法、账面价值、剩余摊销期限、所有权或使用权限制情况等。此外，还应披露对数据资源无形资产摊销期、摊销方法或残值的变更内容、原因及影响数。

1)企业应分别按外购和自行开发等类别，对数据资源无形资产（以下简称“数据资源资产”）的会计信息进行详尽披露，并根据实际情况对类别进行拆分。

2)对于有使用寿命限制的数据资源资产，应披露其使用寿命的估计及所采用的摊销方法；对于使用寿命不确定的，应披露其账面价值及判断依据。

3)依照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》的规定，企业应披露数据资源资产摊销期、摊销方法或残值变更的详情、原因及对财务的影响。

4)对企业财务报表有重大影响的单项数据资源资产，应单独披露其内容、账面价值和剩余摊销期限。

5)披露所有权或使用权受限的数据资源资产及用于担保的资产信息，包括账面价值、当期摊销额等。

6)披露数据资源研究开发支出中，计入当期损益和确认为无形资产的部分。

7)根据《企业会计准则第8号——资产减值》等规定，披露与数据资源资产减值相关的信息。

8)遵循《企业会计准则第42号——持有待售的非流动资产、处置组和终止经营》等规定，披露被划分为持有待售类别的数据资源资产信息。

1. 自愿披露

企业可根据实际情况，自愿披露以下数据资源相关信息：

1)数据资源的应用场景、对企业价值的贡献方式、宏观经济和行业前景分析。

2)数据资源的原始数据类型、规模、来源、权属、质量等。

3)数据资源的加工维护、安全保护情况及相关人才、技术投入。

4)数据资源的应用情况，如产品运营、作价出资、交易流通、服务计费方式等。

5)重大交易事项中数据资源的影响及风险分析。

6)数据资源相关权利的失效情况、原因、影响及会计处理。

7)数据资源转让、许可或应用中涉及的地域、领域及法律法规限制。

8)其他企业认为有必要披露的数据资源相关信息。

06   存货会计处理

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符合《企业会计准则第1号——存货》的数据资源作为存货的确认、计量与披露

一、定义与确认

数据资源要作为企业的存货予以确认，首先需满足存货的一般定义，即企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处于生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用等。此外，数据资源还需满足存货的确认条件，即与其相关的经济利益很可能流入企业，且成本能够可靠地计量。

二、初始计量

数据资源存货的初始计量以成本为基础，具体分为以下两种情况：

1. 外购方式：通过外购取得的数据资源存货，其成本包括购买价款、相关税费、保险费以及数据权属鉴证、质量评估、登记结算、安全管理等发生的费用。

2. 加工取得：通过数据加工取得的数据资源存货，其成本涵盖采购成本以及数据采集、脱敏、清洗、标注、整合、分析、可视化等加工成本和其他相关支出。若同时生产多种数据资源产品且成本难以直接区分，应合理分摊。

三、后续计量

1. 存货销售：企业销售数据资源存货时，应将其成本结转为当期损益，并确认相关收入。成本计算可采用先进先出法、加权平均法或个别计价法，需确保相似性质和用途的数据资源采用相同方法。

2. 跌价准备：资产负债表日，数据资源存货应按成本与可变现净值孰低计量。若成本高于可变现净值，应计提存货跌价准备。可变现净值需基于确凿证据确定，并考虑持有目的和后续事件影响。

四、列报与披露

1. 报表列报：在编制资产负债表时，企业应在“存货”项目下增设“其中：数据资源”子项，以反映数据资源存货的期末账面价值。

2. 强制披露：

   • 按外购和自行加工等类别披露数据资源存货的会计信息，并可适当拆分。

   • 披露发出存货成本的计算方法。

   • 披露可变现净值的确定依据、跌价准备计提方法及金额等相关情况。

   • 对重要单项存货进行单独披露，包括内容、账面价值和可变现净值。

   • 披露所有权或使用权受限的存货及用于担保的存货信息。

3. 自愿披露：自愿披露的内容与数据资源作为无形资产时一致。

07   注意事项

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1. 前后衔接

《企业数据资源相关会计处理暂行规定》是现行企业会计准则体系下的补充规范，其会计确认计量原则与现行无形资产、存货、收入等相关准则保持一致，并不涉及国家统一的会计制度要求的会计政策变更。本规定采用未来适用法，即企业在规定施行前已费用化计入当期损益的数据资源相关支出，无需进行调整，不得将前期已费用化的数据资源重新资本化。

1. 特殊适用情形

对于虽为企业合法拥有或控制、预期能为企业带来经济利益，但尚未满足企业会计准则中资产确认条件的数据资源，企业应按照《企业数据资源相关会计处理暂行规定》的要求进行处理。例如，在出售未确认为资产的数据资源时，企业应依据收入准则等相关规定，确认并计量相关收入。

1. 职业判断的重要性

企业在进行数据资源的会计处理时，应严格遵循企业会计准则中关于资产的定义、确认条件以及无形资产研究开发支出的资本化条件等规定，同时结合《企业数据资源相关会计处理暂行规定》的具体要求，充分考虑数据资源的实际情况和业务实质，综合所有相关事实和情况，作出合理的职业判断，以确保会计处理的准确性和合规性。

08   疑难点1-数据资产入表的披露要求

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在会计准则和《暂行规定》中，披露环节均受到了特别的关注，予以较大篇幅说明。

《暂行规定》在充分考虑信息需求、成本效益及商业秘密保护的前提下，创新地提出了自愿披露的方式，并针对披露的重点内容和指引作出了明确规范。企业应当深刻认识到提供相关信息对于增进财务报表理解、揭示数据资源价值的重要性。因此，企业应主动遵循企业会计准则和《暂行规定》的披露要求，持续加强对数据资源的应用场景或业务模式、原始数据类型来源、加工维护和安全保护情况、涉及的重大交易事项、相关权利失效和受限等相关信息的自愿披露，以全面反映数据资源对企业财务状况和经营成果的影响。

具体而言，在编制资产负债表时，企业应遵循重要性原则，并结合自身实际情况，在以下项目中增设“其中：数据资源”的子项：

1. “存货”项目下增设，以反映资产负债表日确认为存货的数据资源的期末账面价值。

2. “无形资产”项目下增设，以反映资产负债表日确认为无形资产的数据资源的期末账面价值。

3. “开发支出”项目下增设，以反映资产负债表日正在进行的数据资源研究开发项目中满足资本化条件的支出金额。

此外，企业还应根据相关企业会计准则及《暂行规定》等要求，在会计报表附注中详细披露与数据资源相关的会计信息，以确保信息的全面性和透明度。

09   疑难点2-财务风险

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作为专业财务人员，我们在规划企业财务时，既要看到数据资产对资产负债表的积极影响，也要警觉其可能引发的无形资产短期快速增长的风险。

从会计核算层面来看，企业数据资源的“入表”操作遵循现行企业会计准则，不改变其会计确认和计量的基本原则。因此，短期内不太可能带来企业无形资产的大规模增长。暂行规定的出台，主要是为了解决当前实务中数据资源作为会计资产确认、分类及计量基础等问题，而并非对企业会计准则的修改。由于过去缺乏明确的政策指导，许多企业未能充分利用无形资产或存货准则对数据资源进行会计处理。暂行规定的实施将鼓励企业重新审视和梳理其数据资源，并依据规定对数据进行专业、合理的评估，为数据资源的“入表”提供坚实基础。这一过程可能需要专家团队的支持与协助。

从财务风险管理角度来看，企业在管理和利用数据资源时，必须警惕潜在的财务风险。其中主要包括：

1. 数据资源判定与价值评估风险：在判定数据资源时，企业应依据准则要求进行充分评估，并提供完整的判定依据和过程管理材料。同时，在评估数据资源的价值时，应综合考虑多种因素，确保评估结果的准确性和可靠性。

2. 数据资源摊销与减值风险：由于数据资源的价值寿命具有不确定性和易波动性，企业需定期评估其权属有效性、应用价值变动和计量方法适用性，以防止后续计量不准确，进而影响财务报表质量。

3. 数据资源信息披露风险：根据《暂行规定》，企业需要对数据资源入表情况进行必要说明，并自愿披露在数据资源领域的投入、价值及潜在风险。在披露时，企业需确保内容的真实性、相关性和依据的充分性，避免夸大其词，保持客观、合理和谨慎的态度。

此外，企业还需关注数据质量问题，持续提升数据管理水平，以确保数据资源的有效利用和价值实现。同时，企业还需遵守相关法律法规和合同协议，定期评估数据资源的合规性和安全性风险，确保企业的可持续发展和经济利益。因此，建立健全的风险管理和控制体系，加强对数据资源的保护和利用，是企业在进行数据资源管理时的重要任务。

10  疑难点3- 收益法的使用

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如前边第三节《估值方法》所述，数据资产的估值可以采用成本法和收益法，成本法比较容易理解，那么在什么时机或者场景下，企业可以对特定或整体数据资源采用“收益法”进行评估？

首先，根据《暂行规定》，虽然数据资源通常以成本为基础进行计量，但企业有权根据实际情况自愿披露更多关于数据资源的信息，如应用场景、对企业价值的贡献方式等。在此类披露中，企业可以展示利用收益法对数据资源价值的评估结果。收益法主要基于数据资源未来可能产生的收益来估算其价值，因此特别适用于那些拥有明确商业模式和长期稳定收益的数据资源。通过这种方法，企业能够更准确地反映数据资源的商业价值和潜在收益。

具体而言，当企业计划将数据资源作为产品出售或交易，或将其用于抵质押融资等场景时，为了定价或确定融资额度，企业可以采用收益法对数据资源进行估值。此外，在对已确认为无形资产或存货的数据资源进行减值测试时，收益法也可用于确定其公允价值或估计售价。

然而，企业在选择评估方法时，必须综合考虑数据资源的特点和实际情况，确保评估结果的准确性和可靠性。同时，企业应遵守相关的会计准则和法规要求，确保数据资源的价值评估符合法律法规的规定。此外，为了保持评估结果的时效性和准确性，企业还应对数据资源进行定期的检查和更新。

11   疑难点4-数据资产如何摊销

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综合考虑了收益和风险，选择了估值方法，现在资产也已经入表了，就涉及到摊销的问题。那么数据资源“入表”后形成无形资产并摊销时，税务上该如何处理？以下是对此情况的详细解释和税务处理建议。

企业数据资源“入表”后，形成无形资产，这些资产能够为企业带来商业价值和经济利益。然而，在摊销过程中，企业需要遵循现行企业所得税法规。

对于投资或受让的无形资产，若法律规定或合同约定了使用年限，企业应按照这些规定或约定的年限分期摊销。若未规定或约定使用年限，则需按照税法规定的最低10年期限进行摊销。在这一过程中，可能出现税会差异，企业需仔细记录和管理这些差异。

值得注意的是，许多数据资源由于其快速迭代的特点，其经济寿命可能相对较短。因此，如果一律按照10年的最低税法摊销年限进行摊销，可能会导致税法摊销期限与企业的实际受益期间存在显著偏差。为应对这种情况，建议企业密切关注国家财政、税务主管部门后续是否会出台关于无形资产加速折旧摊销的优惠政策。例如，目前对于外购软件以固定资产或无形资产核算的，折旧或摊销年限最短可缩短为2年，类似政策若适用于数据资源类无形资产，将有助于企业获得更合理的税法摊销待遇或一次性费用化的优惠。

另外，若数据资源“入表”后形成无形资产，在持有期间，企业应按照历史成本确认其计税基础，并且一般不得调整。若企业在此期间计提无形资产减值损失，该损失在税前将不得扣除，这也可能形成税会差异，企业需要关注并妥善管理这些差异。

综上所述，企业在处理数据资源“入表”后形成的无形资产摊销问题时，应综合考虑税法规定、资产特性及潜在的政策变动，确保税务处理的合规性和合理性。

12   小结

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数据资产入表已经成为大势所趋，开展的如火如荼，数据已跃升为企业核心资产之一，其价值和影响力与日俱增。因此，准确估值和恰当的会计处理对于企业的战略规划和日常运营具有举足轻重的意义。

然而，数据资产估值及其财务处理仍处于发展阶段，面临着多重挑战。数据的复杂性、不确定性及其快速变化特性使得估值过程变得尤为复杂。此外，数据资产在不同行业和企业间的价值差异巨大，需要采取个性化的估值方法。为了应对这些挑战，业界需持续深入探究数据资产估值方法和模型，尤其需考虑数据质量、数据安全及数据治理等因素。

在数据资产入表方面，企业应遵循会计准则和相关法规，确保数据资产能够准确、合规地纳入财务报表。数据资产的入表过程需考虑其成本、价值及未来收益等因素，并选择合适的计量方法。同时，企业还需对数据资产进行定期检查和更新，以确保其价值的准确性和可靠性。

在会计处理上，企业应根据数据资产的特点和业务需求，选择适当的会计科目和会计政策。对于投资或受让的数据资产，应按照相关规定或合同约定进行摊销处理。此外，企业还需关注税务法规对数据资产估值和摊销的影响，确保会计处理的合规性。

尽管数据资产估值和财务处理面临诸多挑战，但其在企业和经济中的重要性不言而喻。随着法律法规的完善和业界研究的深入，我们有理由相信，未来我们能够更准确地评估数据资产的价值，为企业无形资产的发展提供有力支持，进而推动企业的持续健康发展。

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数据资产化，鼹鼠哥与你一起。